房企建造公共配套设施两种产权归属的涉税分析
房地产企业项目内建造公共配套设施的产权归属分为两种以下情况：
第一、产权归属于全体业主的公共配套设施：建筑区划内的道路、绿地、喷泉用地、居委会用房、会所、停车场（库）、物业服务用房、变电站、热力站、水厂、文体场馆、健身设施或用房、环境卫生用房、自行车棚、移交给政府公用事业单位管理的供水、供电、供气、供热、邮电通讯、通信和有线电视等公用设施、其他公共场所和占用业主共有的道路或者其他场地用于停放汽车的车位等都属于业主共有。
第二、产权归属于地方政府的公共配套设施：建筑区域内建筑造的无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的派出所、中小学校、幼儿园、托儿所、医院用房、地下人防设施、邮电场所、公共汽车交通站、文体中心、廉租房等公共配套设施都属于地方政府所有。
这两种产权归属的公共配套设施的税务处理总结如下。
一、房地产企业项目内建造产权归属于全体业主的公共配套设施的税务处理
由于房地产企业项目内建造产权归属于全体业主的公共配套设施在“开发成本——公共配套设施“科目中会计核算，且在销售时，这些产权归属于全体业主的公共配套设施在可售销售面积之内，所以这些产权归属于全体业主的公共配套设施的销售价格已经金含在每一位买房业主的购买价格内，即由所有的业主分摊了这些公共配套设施销售价格。因此，在可售销售面积之内的产权归属于全体业主的公共配套设施要依法缴纳增值税、土地增值税和企业所得税。
二、房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府的税务处理
1、增值税的处理：视不同的情况而不同
根据财税[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条第（二）项规定，单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让不动产应视同销售进行增值税处理，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
《中华人民共和国公益事业捐赠法》（中华人民共和国主席令第19号）第二条 自然人、法人或者其他组织自愿无偿向依法成立的公益性社会团体和公益性非营利的事业单位捐赠财产，用于公益事业的，适用本法。
第三条 本法所称公益事业是指非营利的下列事项：
（一）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；
（二）教育、科学、文化、卫生、体育事业；
（三）环境保护、社会公共设施建设；
（四）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。
第十条 公益性社会团体和公益性非营利的事业单位可以依照本法接受捐赠。本法所称公益性社会团体是指依法成立的，以发展公益事业为宗旨的基金会、慈善组织等社会团体。本法所称公益性非营利的事业单位是指依法成立的，从事公益事业的不以营利为目的的教育机构、科学研究机构、医疗卫生机构、社会公共文化机构、社会公共体育机构和社会福利机构等。
根据以上法律政策规定，房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府，用于公益事业或者以社会公众为对象的不视同销售处理，不缴纳增值税。如果房地产企业将公共配套设施无偿移交给政府部门，并非用于公益事业或以社会公众为对象，则按视同销售，征收增值税。也就是说，房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府不视同销售征收增值税必须同时满足以下三个条件：
一是房地产企业无偿移交给地方政府，未单独作价结算销售额的公共配套设施；
根据国家税务总局公告2016年第18号第五条的规定，一般纳税人资格的房地产开发企业中，销售其开发的房地产项目（选择适用简易计税方式的除外），当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：
当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款
该公式中的“房地产项目可供销售建筑面积”是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。
房地产企业将建设的医院、幼儿园、学校、供水设施、变电站、市政道路等配套设施无偿赠送（移交）给政府的，如果上述设施属于未单独作价结算的配套公共设施，无论在项目区域内（红线之内）还是项目区域外（红线之外）无偿赠送用于公益事业，不视同销售；否则，则应视同销售征收增值税。
二是房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府的用途是用于公益事业或者以社会公众为服务对象；
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如果房地产企业建造公共配套设施在可售面积之内，则要么将公共配套设施的销售价格分摊到每一位买房者的购房价格中，要么单独对外作价销售。因此，房地产企业将建设的医院、幼儿园、学校、供水设施、变电站、市政道路等配套设施无偿赠送（移交）给政府的，如果上述设施在可售面积之外，作为无偿赠送的服务用于公益事业，不视同销售；如果上述配套设施在可售面积之内，则应视同销售，征收增值税。
2、土地增值税的处理：不视同销售不征收土地增值税，但其成本、费用可以扣除。
根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》和《中华人民共和国土地增值税暂行条例》的规定，土地增值税的纳税义务人是“转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人”，即土地增值税的纳税义务人是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为，不包括继承、赠与方式转让房地产的行为。
而根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第四条的规定，《土地增值税暂行条例实施细则》中不征税的“赠与”行为包括：
（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的；
（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。
基于以上穗税收法律政策规定，房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府的行为属于财税字[1995]48号文件中“赠与”行为的第二种。因此不属于土地增值税的征税范围，更不应该确认收入，不征收土地增值税。
但是根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：
（1）建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；
（2）建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除。
3、企业所得税的处理：视同销售缴纳企业所得税。
根据《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定，“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。”
根据《国税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发[2009]31号）第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。
确认收入（或利润）的方法和顺序为：
（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；
（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。
根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发[2009]31号）第十七条规定，企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：
（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。
（二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。
三、房地产企业项目内建造公共配套设施有偿移交给地方政府的税务处理
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第691号）第一条的规定，在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。
基于此规定，政府要求房企在项目内配建保障性住房，建成后将产权登记于政府保障房管理中心，并从财政部门获得保障性住房的建设成本资金（政府回购款），根据《企业会计准则第16号——政府补助》（财会[2017]15号）第五条第（一）项的规定，实质上是房地产企业获得销售保障性住房的价格，构成增值税纳税义务，必须源依法缴纳增值税、企业所得税和土地增值税。同时房地产企业开发的政府要求在项目内配建的保障性住房所发生的增值税进项税额必须在本项目内的开发产品中的增值税销项税额中抵扣。
房地产企业项目内建造公共配套设施的产权归属分为产权归属于全体业主的公共配套设施和产权归属于地方政府的公共配套设施两种。王老师《土地增值税清算系列》以当前最新税收政策为依托，结合独到的清算实务经验，着眼房企如何科学合理规划清算项目、如何准确把握收入与扣除项目的风险点，如何把控清算时机等关键问题。通过线上8大模块、21课时、120多个实务处理点，让您掌握土增清算数据采集来源及计算方法、技巧，综合运用收入、扣除知识，轻松进行土增清算，准确进行土增申报填报，达到独立清算的效果！最终成为土增清算实战高手。
来源：肖太寿财税工作室
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